Uplatňování DPH u hotelů a penzionů

2020.1800.1

Uplatňování DPH u hotelů a penzionů

Ing. Martina Matějková

Významnou měrou se hotelů a penzionů v nedávné době dotkla změna sazeb DPH u služeb, které tyto subjekty nejčastěji poskytují, proto se tomuto tématu budeme věnovat hned na úvod.

 NahoruSazby daně při poskytnutí služeb

Ve smyslu ustanovení § 47 odst. 4 ZDPH se u služeb uplatňuje základní sazba daně, pokud zákon nestanoví jinak. U služeb uvedených v příloze č. 2 k zákonu o DPH (dále jen "příloha č. 2") se uplatňuje první snížená sazba daně. U služeb uvedených v příloze č. 2a k zákonu o DPH (dále jen "příloha č. 2a") se uplatňuje druhá snížená sazba daně. První snížené sazbě daně podléhají služby, které odpovídají současně číselnému kódu klasifikace produkce CZ-CPA platné k 1. lednu 2008 a současně výslovně uvedenému slovnímu popisu k tomuto kódu v textové části přílohy č. 2. Druhé snížené sazbě daně podléhají služby, které odpovídají současně číselnému kódu klasifikace produkce CZ-CPA platné k 1. lednu 2008 a současně výslovně uvedenému slovnímu popisu k tomuto kódu v textové části přílohy č. 2a.

S účinností od 1. 5. 2020 došlo zákonem č. 256/2019 Sb., kterým se mění zákon č. 112/2016 Sb., o evidenci tržeb, ve znění pozdějších předpisů a zákon o DPH, ke změnám v § 47 odst. 5 ZDPH a ke změnám v přílohách č. 2, 2a, 3 a 3a k zákonu o DPH. Hotelů a penzionů se týká zejména změna sazby daně u stravovacích služeb a podávání nápojů, zařazených do číselného kódu klasifikace produkce CZ-CPA 56. Uvedené služby byly s účinností od 1. 5. 2020 přeřazeny z přílohy č. 2 (kde jsou vymezeny služby, které podléhají první snížené sazbě daně) do přílohy č. 2a (kde jsou vymezeny služby, u kterých se uplatňuje druhá snížená sazba daně). Více k uvedenému lze dohledat v Informaci Generálního finančního ředitelství, která je dostupná na internetových stránkách: https://www.financnisprava.cz/assets/cs/prilohy/d-seznam-dani/INFORMACE_sazby_dane_od_1_5_2020_FINAL.pdf

S účinností od 1. 7. 2020 dále došlo v souladu se zákonem č. 299/2020 Sb., kterým se mění některé daňové zákony v souvislosti s výskytem koronaviru SARS-CoV-2 a zákon č. 159/2020 Sb., o kompenzačním bonusu v souvislosti s krizovými opatřeními v souvislosti s výskytem koronaviru SARS CoV-2, ve znění pozdějších předpisů, ke změnám sazeb daně u vybraných služeb, a to tím, že byly přeřazeny z přílohy č. 2 do přílohy č. 2a. Na základě toho se u nich již od 1. 7. 2020 neuplatňuje první snížená sazba daně, ale druhá snížená sazba daně. Mezi tyto vybrané služby patří jak služby ubytovací, tak například dále služby tureckých lázní, saun, parních lázní a solných lázní, které bývají v hotelích či penzionech také často poskytovány. Od 1. 7. 2020 se druhá snížená sazba daně uplatňuje též u služeb posiloven a fitcenter (tyto služby jsou podřazeny pod slovní popis "použití krytých i nekrytých sportovních zařízení ke sportovním činnostem"). Změnám sazeb DPH od 1. 7. 2020 se věnuje Informace Generálního finančního ředitelství, kterou lze dohledat na internetových stránkách: https://www.financnisprava.cz/assets/cs/prilohy/d-seznam-dani/38742-INFORMACE_sazby_DPH_covid2020.pdf

 NahoruZměna sazby daně u ubytovacích služeb a vypořádání záloh

Z důvodu změny sazby daně u ubytovacích služeb se mnohé hotely či penziony mohly či stále mohou setkat se situací, že host zaplatil za ubytování zálohu v období, kdy se u těchto služeb uplatňovala první snížená sazba daně (15 %), a doplatek za ubytování uhradil v době, kdy již tyto služby spadaly do druhé snížené sazby daně (10 %). V takovém případě je třeba postupovat podle ustanovení § 37a ZDPH, které vymezuje postup při stanovení základu daně a výše daně při uskutečnění zdanitelného plnění, pokud vznikla povinnost přiznat daň z úplaty přijaté před uskutečněním tohoto zdanitelného plnění. Podle uvedeného zákonného ustanovení platí, že pokud vznikla povinnost přiznat daň z úplaty přijaté před uskutečněním zdanitelného plnění, je základem daně při uskutečnění tohoto zdanitelného plnění rozdíl mezi základem daně podle § 36 odst. 1 ZDPH a souhrnem základů daně podle § 36 odst. 2 ZDPH. Je-li základ daně vypočtený podle § 37a odst. 1 ZDPH kladný, uplatní se při uskutečnění zdanitelného plnění sazba daně platná ke dni uskutečnění zdanitelného plnění. Naopak, je-li základ daně záporný, uplatní se při uskutečnění zdanitelného plnění sazba daně, která byla uplatněna při přiznání daně z úplaty přijaté přede dnem uskutečnění zdanitelného plnění.

Součástí ubytovací služby v hotelích a penzionech mohou být i další služby, které by, pokud by byly posuzovány jako samostatné plnění, sledovaly svůj vlastní daňový režim. Nicméně pokud by tyto služby byly považovány za služby související s ubytovací službou, uplatnila by se i u nich sazba daně stejná, jaká se uplatňuje u ubytovací služby.

Související služby se vyznačují tím, že jsou poskytovány všem hostům bez výjimky společně s ubytováním, hosté je mohou využívat, aniž by za ně samostatně platili, přičemž cenu za ubytovací službu neovlivní, zda ze strany hosta dojde k jejich využití či nikoliv. Typickou službou související s ubytovací službou je služba recepce, služba úklidu na pokojích či jí může být například služba donášky jídla na pokoj. Službou související s ubytovací službou může být dále například služba parkování před hotelem či služba využití hotelového bazénu, pokud jsou tyto služby hostovi v ceně ubytování poskytovány automaticky, host za ně nic navíc neplatí, a tedy cenu za ubytování jejich využití (či naopak nevyužití) neovlivní.

Pro správné uplatnění sazby daně je nutno zohlednit judikaturu Soudního dvora Evropské unie (dále jen "SDEU“). SDEU ve svých rozsudcích uvádí, že pokud jsou dvě nebo více dílčích plnění nebo úkonů poskytnutých osobou povinnou k dani tak těsně spojeny, že objektivně tvoří jediné nerozdělitelné hospodářské plnění, bylo by jejich rozdělení umělé (např. rozsudek SDEU C-41/04 Levob). V případě, kdy je poskytnuto několik plnění, je nutno rozlišit, které z plnění je "hlavní“ a které je "vedlejší“. Podle SDEU je pro plnění vedlejší charakteristické, že slouží k lepšímu využití hlavního plnění, není samo o sobě cílem (má méně podstatný charakter) a jeho hodnota odpovídá skutečnosti, že se jedná o plnění vedlejší.

Z výše uvedeného je zřejmé, že v praxi může být někdy velmi složité rozhodnout, zda se v daném konkrétním případě jedná o plnění hlavní a k němu se vztahující plnění vedlejší, či zda se jedná o rovnocenná plnění, která jsou na sobě nezávislá a která sdílí samostatně svůj vlastní daňový režim, nebo jde o hodnotově rovnocenná plnění, z nichž jedno však svým významem převládá (viz např. rozhodnutí SDEU C-41/04 Levob). V případě pochybností lze doporučit samostatné posouzení každé poskytnuté služby zvlášť ve smyslu ustanovení § 36 odst. 9 ZDPH.

 NahoruSazby daně při prodeji zboží

U zboží se podle ustanovení § 47 odst. 3 ZDPH uplatňuje základní sazba daně, pokud zákon nestanoví jinak. U zboží uvedeného v příloze č. 3 k zákonu o DPH (dále jen "příloha č. 3"), tepla a chladu se uplatňuje první snížená sazba daně. První snížené sazbě daně podléhá zboží, které odpovídá současně kódu nomenklatury celního sazebníku a výslovně uvedenému slovnímu popisu k tomuto kódu v textové části této přílohy. Kódem nomenklatury celního sazebníku se rozumí kód popisu vybraných výrobků uvedený v celním sazebníku v platném znění. V příloze č. 3 jsou mimo jiné uvedeny potraviny včetně nápojů, vyjma nápojů alkoholických, jež jsou vymezeny zvláštním právním předpisem. U zboží uvedeného v příloze č. 3a k zákonu o DPH (dále jen "příloha č. 3a") se uplatňuje druhá snížená sazba daně. V této příloze jsou od 1. 5. 2020 mimo jiné uvedeny pod kódem nomenklatury celního sazebníku 4901 – 4905, 4911, 8523 "Knihy, brožury, letáky, prospekty, noviny, časopisy, periodika...".

V hotelích vyšší kategorie bývá obvyklé, že na pokojích má host v minibarech k dispozici alkoholické i nealkoholické nápoje, popř. další druhy potravin. Pokud host zkonzumuje nabízené zboží, je mu při ukončení pobytu naúčtována jeho hodnota. V případě alkoholických nápojů se s ohledem na výše uvedené uplatní základní sazba daně. U zboží, které je uvedeno v příloze č. 3 (může se jednat např. o oříšky, sušenky, čokoládu, různé limonády, balenou vodu apod.), se uplatní první snížená sazba daně.

Stejně tak při prodeji zboží na hotelové recepci je vždy třeba rozlišit, zda se jedná o zboží vymezené v příloze č. 3, popř. v příloze č. 3a, či nikoliv. První snížená sazba se uplatní při prodeji různých limonád, balené vody, žvýkaček, sušenek, čokolády, nanuků a podobně. Při prodeji knih, brožur, letáků, prospektů, novin, časopisů a periodik, kde reklama nepřesahuje 50 % plochy, obrázkových alb, obrázkových knih, omalovánek pro děti a dalšího zboží, které je vymezeno v příloze č. 3a k zákonu o DPH pod kódem nomenklatury celního sazebníku 4901 – 4905, 4911, 8523, se uplatní druhá snížená sazba daně.

U zboží, které má "nepotravinářský charakter“ a které není uvedeno v příloze č. 3, popřípadě v příloze č. 3a, se uplatní základní sazba daně. Může se jednat například o zubní pasty, hřebeny, kartáčky a jiné toaletní či hygienické potřeby, psací potřeby apod.

Pokud chce mít plátce stoprocentní jistotu v určení sazby daně u konkrétního zdanitelného plnění, může požádat Generální finanční ředitelství o vydání rozhodnutí o závazném posouzení ve smyslu § 47b ve vazbě na § 47a ZDPH. Předmětem závazného posouzení je určení, zda je zdanitelné plnění z hlediska sazby daně správně zařazeno do základní, první snížené nebo druhé snížené sazby daně.

 NahoruMísto plnění

Hotely a penziony poskytují primárně ubytovací služby. Při stanovení místa plnění u těchto služeb se postupuje podle ustanovení § 10 odst. 1 a 2 ZDPH. Předmětné zákonné ustanovení upravuje problematiku stanovení místa plnění při poskytnutí služeb vztahujících se k nemovité věci, jimiž služby ubytovací jsou. Místem plnění při poskytnutí ubytovací služby je ve smyslu uvedeného zákonného ustanovení místo, kde se nemovitá věc (hotel, penzion) nachází.

Hotely a penziony mohou v rámci své činnosti též pronajímat prostory pro pořádání různých seminářů, oslav apod. I v takových případech se místo plnění stanoví ve smyslu § 10 odst. 1 a 2 ZDPH, jelikož toto zákonné ustanovení se vztahuje také na služby udělení práv na užívání nemovité věci. I v tomto případě je místo plnění tam, kde se nachází příslušný hotel či penzion.

Pokud se jedná o stravovací služby, zde se při stanovení místa plnění vychází z ustanovení § 10c odst. 1 ZDPH, které stanoví, že místem plnění při poskytnutí stravovací služby je místo, kde je tato služba skutečně poskytnuta, a to bez ohledu na skutečnost, kdo je příjemcem služby.

 NahoruUskutečnění zdanitelného plnění a povinnost přiznat daň

Podle ustanovení § 20a ZDPH vzniká povinnost přiznat daň při dodání zboží nebo poskytnutí služby ke dni uskutečnění zdanitelného plnění. Je-li před uskutečněním zdanitelného plnění přijata úplata, vzniká povinnost přiznat daň z přijaté částky ke dni přijetí úplaty. To neplatí, není-li zdanitelné plnění ke dni přijetí úplaty známo dostatečně určitě. (K aplikaci ustanovení § 20a ZDPH byla vydána Informace Generálního finančního ředitelství, která je dostupná na internetových stránkách http://www.financnisprava.cz/assets/cs/obrazky/d/Informace_GFR_k_20a.pdf ).

Plátce u tuzemských zdanitelných plnění porovnává den uskutečnění zdanitelného plnění a den přijetí úplaty. Pokud dojde k přijetí úplaty před uskutečněním zdanitelného plnění, vzniká plátci povinnost přiznat daň ke dni jejího přijetí. Je zřejmé, že přijatá úplata nemusí mnohdy nutně znamenat, že plnění bylo zcela uhrazeno. Povinnost přiznat daň na výstupu tak může vzniknout u jednoho plnění i několikrát, a to konkrétně podle počtu přijatých úplat před uskutečněním zdanitelného plnění a současně i k datu uskutečnění zdanitelného plnění.

Při poskytnutí služby se zdanitelné plnění považuje podle § 21 odst. 3 ZDPH za uskutečněné dnem jejího poskytnutí nebo dnem vystavení daňového dokladu s výjimkou splátkového nebo platebního kalendáře nebo dokladu na přijatou úplatu, a to tím dnem, který nastane dříve. U ubytovací služby či u stravovací služby tedy platí, že dnem uskutečnění zdanitelného plnění je den jejího poskytnutí nebo den vystavení daňového dokladu, a to ten den, který nastane dříve.