Sazby DPH

Sazby DPH

Ing. Jan Ambrož

Konkrétní sazba daně, která ovlivňuje základ daně, resp. výši daně, je nejdůležitějším parametrem, který sledují plátci i neplátci daně, byť se nacházejí v rozdílném postavení.

 NahoruPrávní úprava

Obecná pravidla k sazbám DPH nalezneme v § 47 ZDPH, zákona o dani z přidané hodnoty. Důležité texty jsou k dispozici mimo jiné v ustanoveních:

• § 15 a související pro poukazy,

• § 29 a násl. u náležitostí daňového dokladu,

• § 38 dovoz zboží,

• §§ 42 a 43, které se týkají oprav základu a výše daně,

• § 46 a násl. pro opravy DPH u nedobytných pohledávek,

• §§ 47a a § 47b, editační povinnost správy daní,

• §§ 48 a 49, komplikovaná oblast nemovitých věcí a služeb ve stavebnictví,

• § 56a pro nájmy,

• § 80 a násl., tj. vracení DPH,

• § 89 pro cestovní služby,

• § 90 zvláštní režim,

• §§ 92a až 92i, přenos daňové povinnosti v tuzemsku.

V textu se odvoláváme na další ustanovení zákona o dani z přidané hodnoty.

Novela

V článku zdůrazňujeme aktuální novinky, úpravy sazeb daně platné od 1. 1. 2024, které zásadně mění zavedený systém, zejména se přechází na dvě sazby daně z přidané hodnoty.

Finanční správa

Pro praxi doporučujeme sledovat publikované názory Finanční správy, především "starší" Informace GFŘ k vybraným oblastem (viz část 1.1). Některé musí být vzhledem k výše uvedené razantní změně aktualizovány.

Výklad

Téma jsme rozdělili do následujících tří částí. V první kapitole si vysvětlíme principy uplatnění sazeb daně z přidané hodnoty a přílohy k zákonu. Zvlášť si rozebereme aktuální novinky (2). Třetí kapitola obsahuje náměty pro praxi.

 Nahoru1. PRINCIP UPLATNĚNÍ SAZEB DPH

Krátce si rozebereme platné sazby pro dodání zboží a poskytnutí služeb (1.1), v části 1.2 uvádíme doplňující komentář. Význam a obsah příloh k zákonu je obsahem části 1.3.

 Nahoru1.1 Existující sazby DPH

Systém je na první pohled velmi jednoduchý; uplatníme základní 21% sazbu daně, pokud zákon o DPH výslovně nestanoví pro dané plnění jinou sazbu daně, a to sníženou 12%. Do 31. 12. 2023 existuje 15% první snížená sazba a 10% druhá snížená sazba daně. Není-li ve výkladu uvedeno jinak, řešíme pouze dvě platné sazby účinné od 1. ledna 2024.

KDO určí sazbu daně

Odpovědnost za sazbu daně je jednoznačně dána zákonem. S tím také souvisí ustanovení § 29 ZDPH, podle kterého je sazba daně povinnou náležitostí daňových dokladů, s výjimkou je-li příjemce osobou povinnou přiznat daň.

Daň z přidané hodnoty, a to podle platné sazby, určí v předchozím příkladu u oprav příjemce plnění, i když není v dané oblasti odborníkem!

Den D

Sazba daně z přidané hodnoty se stanoví ke dni, kdy vzniká povinnost přiznat daň (den uskutečnění zdanitelného plnění) a pro přijetí úplaty na zdanitelné plnění (Záloha a DPH).

Regulace

Kdyby došlo k mimořádné situaci, zákon o DPH v § 110 výslovně uvádí, že vláda může svým nařízeným na časově omezenou dobu provést úpravu sazeb daně, citujeme: "...nejvýše však o 5 procentních bodů, případně přeřadit zboží nebo služby mezi sazbami daně...".

"Starší" Informace GFŘ

K dispozici je celá řada publikovaných názorů Finanční správy, které obsahují náměty na řešení sporných případů. I když některé z nich musí být po novele aktualizovány, je vhodné se s nimi seznámit. Jedná se například o následující témata:

• K uplatňování sazeb DPH u tepla a chladu od 1. 1. 2020.

• Ke změnám k 1. 5. 2020 včetně příkladů ke stravovacím službám.

• Sdělení k vybraným upraveným položkám k 1. 7. 2020.

• Informace GFŘ ke změnám sazeb DPH od 1. 1. 2021.

• Informace GFŘ k uplatňování DPH u nájmu nemovitých věcí od 1. 1. 2021.

• Pro úzký okruh plátců je důležitá Informace k uplatňování DPH u služeb cestovního ruchu ke změnám k 1. 1. 2022.

• Specifická je Informace GFŘ k sazbě DPH týkající se zdravotnických potřeb (kontaktní čočky) od 1. 1. 2022.

• Informace GFŘ k daňovému posouzení povinností poskytovatelů ubytovacích služeb s účinností od 1. 1. 2023.

Dodání zboží

Můžeme konstatovat, že dodání zboží podléhá základní sazbě, pokud se nejedná o výjimku přímo definovanou zákonem o DPH v § 47 odst. 3 pro teplo a chlad. V ustanoveních §§ 48 a 49 pro specifika ve stavebnictví (též pro služby), a samozřejmě v přílohách k zákonu (viz 1.3). Ruší se výhoda u dovozu uměleckých děl, sběratelských předmětů a starožitností uvedených v příloze č. 4, dosud uvedená v § 47 odst. 8 ZDPH.

Poskytnutí služeb

Pro služby platí stejný princip, povinností je zdanit toto plnění základní sazbou, není-li v zákoně k dispozici výjimka. Viz § 47 odst. 5 pro služby spočívající v opravě nebo úpravě zdravotnických prostředků podle přílohy č. 3. Dále § 47 odst. 6 pro noviny, časopisy a periodika, resp. elektronicky poskytnuté na hmotném nosiči.

 Nahoru1.2 Komentář

V předchozím textu jsme si uvedli obecné zásady platné pro dodání zboží a poskytnutí služeb, ale nesmíme zapomenout na několik dalších pravidel.

Přijaté úplaty

Jedná-li se o zdaňované zálohy, tj. přijaté úplaty podle § 20a zákona o DPH, je jedním z kritérií znalost konkrétní sazby daně z přidané hodnoty!

Sociální bydlení

Zcela výjimečné postavení má v zákoně tzv. sociální bydlení, u něhož, jsou-li splněny zákonem stanovené parametry, je možné, ač se jedná o výstavbu, uplatnit sníženou sazbu daně. Vzhledem k rozsahu článku se věnujeme detailnímu rozboru možnosti uplatnění snížené sazby podle § 48 a § 49 zákona o DPH, sociální bydlení a jiné, v článku DPH a stavebnictví. Uvedeme si pouze jedno základní pravidlo.

Dále se to týká též pozemku, jehož součástí není jiná stavba než stavba pro sociální bydlení, a také jednotky, která nezahrnuje jiný prostor než obytný prostor pro sociální bydlení.

Novela

Klíčovým kritériem je testování "podlahové plochy". V praxi se postupuje podle starší Informace GFŘ. Finanční správa zveřejnila stanovisko, a to kvůli novému stavebnímu zákonu, který obsahuje vlastní vymezení podlahové plochy v § 13 písm. n) NSZ, že se pro účely daně z přidané hodnoty pravidla nemění – a připravuje se aktualizace příslušného Pokynu.

V nové Informaci GFŘ se uvádí, že skutečně nedochází k faktické změně aplikace snížené sazby na rodinné domy, jen ke komentované úpravě této sazby jako takové, z 15 % na 12 %.

Poukazy

Podle § 15 a násl. zákona o DPH řešíme poskytnutí jednoúčelového poukazu, je-li zdanitelným plněním, musíme samozřejmě stanovit příslušnou sazbu daně. Znalost sazby daně je jedním z parametrů pro klasifikaci, o jaký poukaz se jedná (§ 15 odst. 2 ZDPH).

Přeshraniční plnění

Uskutečňuje-li plátce více plnění: dodání zboží nebo pořízení zboží z jiného členského státu, která zahrnují druhy zboží s různými sazbami, má se uplatnit základní sazba (před novelou nejvyšší ze sazeb) podle § 47 odst. 7 zákona o DPH. Není tím dotčena možnost uplatnit u každého druhu zboží příslušnou sazbu daně.

Obaly

Pro vratné obaly, u nichž základ daně určíme podle § 36 odst. 12 zákona o DPH, se podle § 47 odst. 9 ZDPH (před novelou odstavec desátý) použije sazba daně platná pro konkrétní zálohový obal.

Vracení daně

Problematika sazby DPH je též zmíněna v několika paragrafech týkajících se vracení daně, tj. § 80 a násl. zákona o DPH. Například sazba daně musí být uvedena na příslušném dokladu podle § 80 odst. 6 písm. g) zákona o DPH.

Jedná se o náležitosti dokladů prokazujících nárok na vrácení daně, například v § 80 odst. 6 ZDPH je zdůrazněno, že musí obsahovat sazbu daně a základ daně.

Cestovní služby

Podle § 89 odst. 11 ZDPH se uplatní základní sazba daně u cestovní služby. Pro tituly, které nejsou touto cestovní službou, se aplikuje příslušná sazba daně z přidané hodnoty podle typu plnění.

Zvláštní režim použité zboží aj.

Při plněních podléhajících tzv. zvláštnímu režimu podle § 90 zákona o DPH, který používáme pro obchodníky s použitým zbožím, uměleckými díly, sběratelskými předměty a starožitnostmi, nesmíme zapomenout podle odstavce čtvrtého případnou přirážku rozdělit poměrnou částí podle příslušných sazeb daně z přidané hodnoty.

Neplátce a osoba identifikovaná k dani

Musíme zdůraznit, že tuto povinnost přiznat daň a tím také určit sazbu daně mají též osoby identifikované k dani i neplátci.

Závazné posouzení

Pravidla jsou sice jednoznačná, ale někdy je velkým problémem správná klasifikace zboží nebo služby. Proto je Generální finanční ředitelství zákonem zavázáno – za úplatu – zajistit editační povinnost. Podle § 47a ZDPH má kterákoliv osoba (nejen plátce) právo požádat o stanovisko. Rozhodnutí vydané Generálním finančním ředitelstvím je v souladu s §§ 132 a 133 DŘ skutečně závazné i pro správce daně.

Žádost

Doporučujeme takovou žádost připravit co nejpečlivěji. Žadatel popíše zboží nebo službu, navrhne jeho zatřídění ("návrh výroku"). Editační povinnost není zadarmo, je zpoplatněna správním poplatkem ve výši 10 000 Kč, který se hradí bezhotovostně na výzvu GFŘ. V žádosti lze uvést pouze jednu položku. K této problematice jsou k dispozici Informace GFŘ z let 2012 a 2013.

 Nahoru1.3 PŘÍLOHY K ZÁKONU

Seznámíme se s jednotlivými přílohami, ve kterých jsou stanoveny podmínky pro výjimky výše zmíněné. Doplňující výklad k novinkám uvádíme v následující druhé kapitole. Z různorodé škály služeb si okomentujeme dvě vzorové.

Přílohy č. 5 a č. 6 se týkají titulů pro přenesení daňové povinnosti.

Příloha č. 2

Položkám uvedeným v této příloze přiřadíme sníženou sazbu. Ale služby musí současně splnit oba parametry:

• kód klasifikace produkce CZ-CPA, a

• slovní popis k tomuto kódu v textové části přílohy.

U vysvětlivek je nově odkazováno na Klasifikaci produkce účinnou od 1. 1. 2015, nejde však o věcnou změnu.

Stravovací a jiné služby

Platí následující pravidlo: pro stravovací služby s kódem 56 – jestliže se nejedná o osvobozené plnění podle §§ 57 až 59 ZDPH, aplikujeme sníženou sazbu! Samozřejmě se to netýká tabákových výrobků.

Podávání nápojů v rámci stravovací služby

Nová Informace GFŘ se velmi podrobně věnuje tomuto citlivému tématu. Platí klíčové pravidlo, že se při podávání veškerých nápojů v rámci stravovací služby uplatní základní sazba daně, bez ohledu na skutečnost, jestli jsou podávány v rámci zmíněné služby, dochází k odnosu jídla s sebou nebo samostatně. Výjimka je pouze pro pitnou vodu a podávání vybraných nápojů (viz další výklad).

Nabídka "menu"

V situaci, kdy jsou služby poskytovány a účtovány společně, jak tomu bývá u nabídek "denní menu", je samozřejmě povinností rozdělit základ daně standardním způsobem podle § 36 odst. 9 zákona o DPH.

Ubytování vs. stravování

Je-li poskytnuto ubytování spolu se stravováním (polopenze nebo plná penze), rozdělí se základ daně: ubytovací služba je ve snížené sazbě a stravování se posoudí podle jednotlivých zdanitelných plnění.

Sociální a zdravotní služby

Ne všechny tyto služby jsou osvobozeny od daně podle §§ 58 a 59 zákona o DPH, protože mohou být poskytovány i subjekty, které nesplní podmínky pro toto osvobození. V takovém případě nastává zvláštní situace a o sazbě daně rozhoduje příloha č. 2.

Příloha č. 3

Jedná se zejména o potraviny, zdravotnické prostředky, zboží pro osobní potřebu nemocných atd. Tato příloha se odvolává na kódy popisu konkrétních výrobků uvedených v celním sazebníku.